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現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)之比較
摘 要：為了更好的實(shí)現(xiàn)審計(jì)職能，規(guī)范企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在審計(jì)實(shí)務(wù)中被廣泛應(yīng)用，但在其發(fā)展過程中，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在性質(zhì)、審計(jì)思路、風(fēng)險(xiǎn)的評估、審計(jì)證據(jù)的范圍以及對注冊會計(jì)師的要求上都存在差異，因此，我們應(yīng)充分認(rèn)識二者的區(qū)別，結(jié)合二者的特點(diǎn)，從而更加合理的選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法。
關(guān)鍵詞：傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；比較
隨著時(shí)代的發(fā)展，企業(yè)所面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜，原有的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)的弊端在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的潮流中逐漸顯現(xiàn)，各種審計(jì)失敗的案例引起了人們的思考，因此，為了更加有效的實(shí)現(xiàn)審計(jì)的職能，維持良好的經(jīng)濟(jì)秩序，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。從二十世紀(jì)八十年代至今，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也已從傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)過渡到了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段。
一、傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)
（一）傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的概念
傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種在利用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的基礎(chǔ)上，評估財(cái)務(wù)報(bào)表固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而確定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的審計(jì)方法。這一方法的重點(diǎn)在于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的運(yùn)用，即“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”。其中“固有風(fēng)險(xiǎn)”是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時(shí)，某一賬戶或交易類別單獨(dú)或同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性；“控制風(fēng)險(xiǎn)”是指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性；“檢查風(fēng)險(xiǎn)”是指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)而未能被實(shí)質(zhì)性測試發(fā)現(xiàn)的可能性。
（二）傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的缺陷
1.注冊會計(jì)師沒有從被審計(jì)單位的整體出發(fā)，不能深入了解被審計(jì)單位的具體情況。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將審計(jì)重點(diǎn)放在了控制測試這一環(huán)節(jié)中，著重于對被審計(jì)單位內(nèi)部控制的檢查，在一定程度上局限了注冊會計(jì)師的審計(jì)思路。
2.審計(jì)程序的實(shí)施完全取決于對檢查風(fēng)險(xiǎn)的評估。注冊會計(jì)師根據(jù)審計(jì)模型倒推檢查風(fēng)險(xiǎn)，檢查風(fēng)險(xiǎn)越高，實(shí)質(zhì)性測試的工作量就越少；反之，實(shí)質(zhì)性測試的工作量越多。但這種主觀的估計(jì)對于審計(jì)質(zhì)量是有較大影響的。
3.實(shí)踐中難以對固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確評估。固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)貫穿于整個(gè)企業(yè)的各個(gè)層次，二者之間很難作出嚴(yán)格的區(qū)分，而傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在企業(yè)層面僅僅評估固有風(fēng)險(xiǎn)，這種估計(jì)顯然是十分不可靠的。
二、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)
（一）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的概念
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指注冊會計(jì)師通過對被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)職業(yè)判斷，評價(jià)被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)控制，確定剩余風(fēng)險(xiǎn)，執(zhí)行追加審計(jì)程序，從而將剩余風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受水平的一種審計(jì)方法和技術(shù)。它改進(jìn)了傳統(tǒng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，以“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”來評估被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)。在這個(gè)模型中，“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”是指會計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而注冊會計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)會計(jì)意見的可能性；“檢查風(fēng)險(xiǎn)”是指某一認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是重大的，但注冊會計(jì)師沒有發(fā)現(xiàn)的可能性；“重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”包括兩個(gè)層次，即會計(jì)報(bào)表整體認(rèn)定層次和認(rèn)定層次。
這一方法強(qiáng)調(diào)的是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響因素來源于整個(gè)企業(yè)所面臨的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)應(yīng)建立在企業(yè)所處社會和行業(yè)的宏觀環(huán)境、戰(zhàn)略目標(biāo)和關(guān)鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)分析的基礎(chǔ)上，注冊會計(jì)師需要綜合評價(jià)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測試的范圍、時(shí)間和程序。
（二）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的優(yōu)點(diǎn)
1.對風(fēng)險(xiǎn)的把握更加全面，對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評估更加可靠。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以企業(yè)所處的宏觀環(huán)境為背景，綜合分析企業(yè)面臨的各項(xiàng)挑戰(zhàn)，整體評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)務(wù)中，注冊會計(jì)師是站在戰(zhàn)略的角度，以經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營模式為風(fēng)險(xiǎn)分析的起點(diǎn)，把被審計(jì)單位和周圍環(huán)境聯(lián)系為一個(gè)整體，從宏觀上判斷和發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的重大錯(cuò)報(bào)。
2.審計(jì)目的明確，審計(jì)效率提高�，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的著手點(diǎn)是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，從而確立檢查風(fēng)險(xiǎn)。它將企業(yè)內(nèi)外部的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，從而更快的確立審計(jì)重點(diǎn)，審計(jì)效率明顯提高。
三、兩種方法之區(qū)別
（一）本質(zhì)不同
從本質(zhì)上來說，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還只是停留在觀念層面，并沒有使審計(jì)過程和審計(jì)方法產(chǎn)生巨大變化。因?yàn)樵趯徲?jì)實(shí)務(wù)中，審計(jì)人員所采用的是制度基礎(chǔ)審計(jì)的基本方法，增加了風(fēng)險(xiǎn)定量評估的內(nèi)容，并將風(fēng)險(xiǎn)定量分析視作審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的一種重要手段。審計(jì)人員依然采用一種自下而上的審計(jì)思路。它還只是制度基礎(chǔ)審計(jì)的延伸。
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則是一種全新的方法，它有一套全面并且科學(xué)的審計(jì)方法，并且有完整的審計(jì)思路，即“企業(yè)整體層面的分析——經(jīng)營環(huán)節(jié)層面的分析——會計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的分析”，將會計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)聯(lián)系起來。雖然這種方法在實(shí)施過程中，仍然要用到制度基礎(chǔ)審計(jì)的方法，但它并沒有局限于對企業(yè)的內(nèi)部控制的分析。
（二）審計(jì)方法不同
傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)采用“自下而上”的審計(jì)方法，從被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)入手，了解內(nèi)部控制、實(shí)施控制測試，根據(jù)控制測試的結(jié)果確定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，即傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以交易為基礎(chǔ)，從交易的角度確定是否存在重大錯(cuò)報(bào)。這種方法雖然有了較大突破，但主要依賴實(shí)質(zhì)性測試，范圍過于狹窄。
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)，運(yùn)用“自下而上”和“自上而下”相結(jié)合的方法，先“自上而下”對報(bào)表形成預(yù)期，再“自下而上”地根據(jù)預(yù)期實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序。注冊會計(jì)師在這一過程中借助于“戰(zhàn)略分析—經(jīng)營環(huán)節(jié)分析—剩余風(fēng)險(xiǎn)分析”的基本思路，從企業(yè)的戰(zhàn)略管理分析入手，通過戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的導(dǎo)向和嚴(yán)密的邏輯推理，一步一步推導(dǎo)和落實(shí)審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，確定相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)程序，然后通過實(shí)施審計(jì)程序和取證的結(jié)果，結(jié)合重要性的判斷，判斷整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)并形成最終的審計(jì)意見。相比之下，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入了企業(yè)戰(zhàn)略管理分析工具，邏輯性、專業(yè)性和準(zhǔn)確性都得到了提升，大大提高了注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶會計(jì)報(bào)表中重大錯(cuò)報(bào)的能力。 �。ㄈ⿲︼L(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識
傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中將風(fēng)險(xiǎn)的范圍局限于會計(jì)方面的風(fēng)險(xiǎn)，因此，注冊會計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)時(shí)忽略了許多外在的重要因素，更加側(cè)重的是會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目本身的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。但在實(shí)際情況中，固有風(fēng)險(xiǎn)是很難從經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)中單獨(dú)剝離出來的，這很大程度上依賴于注冊會計(jì)師的判斷和估計(jì)，所以，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在可靠性、準(zhǔn)確性上存在不足。
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，風(fēng)險(xiǎn)的概念除了包括會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目本身的風(fēng)險(xiǎn)外，更多的考慮企業(yè)的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中從企業(yè)所處的經(jīng)營環(huán)境、條件到經(jīng)營方式和管理機(jī)制等內(nèi)外部各個(gè)方面來分析，以戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的評估為審計(jì)工作的重點(diǎn)，進(jìn)而控制會計(jì)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)。在風(fēng)險(xiǎn)上的延伸和改進(jìn)無疑又增加了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的可行性。
（四）審計(jì)證據(jù)的范圍
傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)證據(jù)主要包括實(shí)施控制側(cè)試和實(shí)質(zhì)性測試獲取的證據(jù)，大部分情況下只是局限于內(nèi)部證據(jù)。
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則擴(kuò)大了審計(jì)證據(jù)的范圍，也就是說，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)現(xiàn)了審計(jì)證據(jù)有內(nèi)部向外部的轉(zhuǎn)移。在實(shí)務(wù)中，注冊會計(jì)師會充分了解被審計(jì)單位整體經(jīng)營環(huán)境，并從外部獲得大量的證據(jù)來評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)評估的恰當(dāng)性，以此來評估客戶的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)及審計(jì)風(fēng)，這樣也就大大增加了審計(jì)證據(jù)的范圍，為注冊會計(jì)師實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)增添了信心。
（五）審計(jì)程序由單一化向個(gè)性化轉(zhuǎn)變
傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)程序傾向于是一種標(biāo)準(zhǔn)化形式，對不同的被審計(jì)單位都使用標(biāo)準(zhǔn)相同的審計(jì)程序。這種標(biāo)準(zhǔn)化審計(jì)程序存在很大問題：一是不能對癥下藥，沒有充分貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思想；二是限制了審計(jì)人員的臨場發(fā)揮，由于很多客戶的財(cái)務(wù)人員都是注冊會計(jì)師出身，或者系統(tǒng)學(xué)習(xí)過審計(jì)，或者有與注冊會計(jì)師打交道的經(jīng)驗(yàn)，使注冊會計(jì)師無法突破客戶預(yù)先設(shè)置的障礙或防范措施，難以做出正確的審計(jì)結(jié)論。
而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求注冊會計(jì)師將評估及識別的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)施的審計(jì)程序相結(jié)合，針對不同客戶以及客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域?qū)嵤﹤�(gè)性化的審計(jì)程序。相比之下，這種量體裁衣的方式有助于注冊會計(jì)師找到適合于不同的被審計(jì)單位的審計(jì)程序，使得審計(jì)更加適應(yīng)環(huán)境變化，可以在很大程度上避免由于程序的標(biāo)準(zhǔn)化而疏漏的錯(cuò)報(bào)，提高審計(jì)質(zhì)量。
（六）對注冊會計(jì)師的能力要求逐漸提高
傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)側(cè)重于會計(jì)層面的評估，對注冊會計(jì)師的要求只是在會計(jì)和審計(jì)的方面。
由于實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)后審計(jì)重心的轉(zhuǎn)移，使得審計(jì)結(jié)果主要依賴的不是控制測試而是風(fēng)險(xiǎn)評估，因此也就要求注冊會計(jì)師在具備豐富的會計(jì)審計(jì)知識的同時(shí)，掌握一定的戰(zhàn)略管理和行業(yè)分析等方面的知識。在專業(yè)能力方面的要求對注冊會計(jì)師來說是一種全新的挑戰(zhàn)，但對于審計(jì)來說，是提高審計(jì)質(zhì)量的一種途徑。
通過以上比較分析我們可以發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)無論從審計(jì)思路、審計(jì)方法，或是對注冊會計(jì)師的要求上都比傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更加成熟、更加全面，但并不代表現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以代替其他審計(jì)方法，這些審計(jì)方法是并存的，在某種程度上現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是前幾種審計(jì)方法的延伸，它們都在不同領(lǐng)域起到了非常重要的作用。因此在審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位的實(shí)際情況，結(jié)合各種審計(jì)方法的特點(diǎn)，制定適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以期得到一個(gè)合理的審計(jì)結(jié)果。
【現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)之比較】相關(guān)文章：
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