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虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理案例解析

時(shí)間:2023-04-30 17:51:02 資料 我要投稿
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虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理案例解析

虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理案例解析

虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理案例解析

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虧損的界定

如果當(dāng)年按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的本年利潤(rùn)為負(fù)數(shù),即為會(huì)計(jì)上講的“虧損”。

新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十條規(guī)定:企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損,是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。

虧損彌補(bǔ)的新舊稅法處理

新稅法

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定:企業(yè)每一納稅年度的收入總額,減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額,為應(yīng)納稅所得額。

第十八條規(guī)定:企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損,準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn),用以后年度的所得彌補(bǔ),但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過五年。

新法對(duì)投資收益的免稅規(guī)定:

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十六條第二項(xiàng)和第三項(xiàng)免稅規(guī)定:符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅。在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所的非居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條規(guī)定,是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

舊稅法

《企業(yè)所得稅暫行條例》第十一條規(guī)定:納稅人發(fā)生年度虧損的,可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ);下一納稅年度的所得不足彌補(bǔ)的,可以逐年延續(xù)彌補(bǔ),但是延續(xù)彌補(bǔ)期最長(zhǎng)不得超過五年。

國(guó)稅總局下發(fā)的《關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》(國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào))文件則規(guī)定,新申報(bào)表在納稅調(diào)整時(shí)先不將投資收益還原,待納稅調(diào)整彌補(bǔ)虧損后,再加上應(yīng)補(bǔ)稅投資收益已繳所得稅額[投資收益÷(1-被投資企業(yè)適用稅率)×被投資企業(yè)適用稅率],計(jì)算應(yīng)納所得稅額。

新舊稅法差別

新稅法將投資收益作為免稅收入,不再遵從國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)文的規(guī)定。

原申報(bào)表根據(jù)稅收政策,將免稅所得列入納稅調(diào)整后所得彌補(bǔ)虧損后減除,將減免所得稅額列入計(jì)算企業(yè)應(yīng)納所得稅額后減除,也就是說如果企業(yè)彌補(bǔ)虧損后,沒有所得額的話將不再計(jì)算減除,不能擴(kuò)大當(dāng)年度虧損額。

新申報(bào)表根據(jù)新所得稅法規(guī)定則將不征稅收入、免稅收入、減計(jì)收入、減免稅項(xiàng)目所得、加計(jì)扣除和抵扣應(yīng)納稅所得額直接計(jì)入納稅調(diào)減項(xiàng)目,在“納稅調(diào)整后所得”之前扣除。這樣無論企業(yè)是否有利潤(rùn)和所得,這些項(xiàng)目都可以在當(dāng)年作為稅前扣除,直接減少所得額或擴(kuò)大當(dāng)年度虧損。

對(duì)境外所得彌虧有別。新申報(bào)表在主表計(jì)算“納稅調(diào)整后所得”之前有一欄“加:境外應(yīng)稅所得彌補(bǔ)境內(nèi)虧損”。這說明,境外所得可以境內(nèi)虧損,但新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定,企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí),其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。

原企業(yè)所得稅法規(guī)定,企業(yè)境外業(yè)務(wù)之間的盈虧可以互相彌補(bǔ),但企業(yè)境內(nèi)外之間的盈虧不得相互彌補(bǔ)。虧損彌補(bǔ)的新舊會(huì)計(jì)處理

舊準(zhǔn)則

如果企業(yè)當(dāng)年發(fā)生財(cái)務(wù)賬面虧損,應(yīng)借記“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目,貸記“本年利潤(rùn)”科目。企業(yè)以后年度彌補(bǔ)虧損時(shí)作以上相反的分錄。如果企業(yè)采用應(yīng)付稅款法而非資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,不再做其他分錄。

新準(zhǔn)則

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》要求企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減,應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限,確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)五年內(nèi)可抵扣暫時(shí)性差異是否能在以后經(jīng)營(yíng)期內(nèi)的應(yīng)稅利潤(rùn)充分轉(zhuǎn)回作出判斷,如果不能企業(yè)則不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。新準(zhǔn)則對(duì)“未來應(yīng)納稅所得額”的判斷只給出了原則性的規(guī)定,這就需要會(huì)計(jì)人員具有較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力。對(duì)于未來可以轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅額預(yù)計(jì)過高,可能無法轉(zhuǎn)回,可以按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》要求,在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日,企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益,則應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

彌補(bǔ)虧損的三種方式

企業(yè)發(fā)生虧損,可以用次年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ),次年度利潤(rùn)不足彌補(bǔ)的,可以在五年內(nèi)延續(xù)彌補(bǔ)。

企業(yè)發(fā)生的虧損,五年內(nèi)的稅前利潤(rùn)不足彌補(bǔ)時(shí),用稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)。這種方式不確認(rèn)遞延所得稅。稅法上在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)不能扣除虧損余額。

企業(yè)發(fā)生的虧損,可以用盈余公積彌補(bǔ)。借記“盈余公積”科目,貸記“利潤(rùn)分配——盈余公積補(bǔ)虧”科目。

【案例分析】

路源公司2007年的應(yīng)納稅所得額為-600萬元,當(dāng)年適用稅率為33%。經(jīng)綜合判斷,該公司在五年內(nèi)可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)。假如路源公司2008年至2012年所得稅率均為25%,無其他暫時(shí)性差異。

2007年末,企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn):

借:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減198萬(600萬元×33%)

貸:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用198萬

2008年該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為100萬元,經(jīng)復(fù)核預(yù)計(jì)未來能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的應(yīng)納稅所得額。

2008年末賬務(wù)處理:

1.稅率變化對(duì)遞延所得資產(chǎn)的調(diào)整

借:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用48萬(600×33%-600×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減48萬

2.彌補(bǔ)2007年虧損,抵減2007年確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)

借:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用25萬(100萬元×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減25萬

2009年應(yīng)納稅所得額為-150萬元,由于受世界金融危機(jī)的影響,經(jīng)復(fù)核預(yù)計(jì)未來五年內(nèi)不能取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)。

由于2009年無法獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的應(yīng)納稅所得額,按照謹(jǐn)慎性原則,不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn),不進(jìn)行賬務(wù)處理,只進(jìn)行備查簿登記,并將年末遞延所得稅的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)銷。

借:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅資產(chǎn)125萬(198-48-25)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減125萬

2010年經(jīng)濟(jì)形勢(shì)仍未好轉(zhuǎn),虧損繼續(xù)加大,當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額為-300萬元,經(jīng)復(fù)核預(yù)計(jì)未來五年內(nèi)不能取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)。

按照謹(jǐn)慎性原則,2010年不進(jìn)行所得稅的賬務(wù)處理。

2011年經(jīng)濟(jì)形勢(shì)好轉(zhuǎn),企業(yè)實(shí)現(xiàn)扭虧為盈,應(yīng)納稅所得額為100萬元,經(jīng)復(fù)核預(yù)計(jì)未來一年內(nèi)能獲得用于抵扣尚可抵扣虧損的應(yīng)納稅所得額。

2011年末賬務(wù)處理為:

1.轉(zhuǎn)回2009年已經(jīng)轉(zhuǎn)銷的遞延所得稅資產(chǎn)賬面價(jià)值

借:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減125萬

貸:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用125萬

2.彌補(bǔ)2007年虧損,抵減遞延所得稅資產(chǎn)

借:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用25萬(100萬元×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減25萬

2012年應(yīng)納稅所得額為600萬元,經(jīng)復(fù)核預(yù)計(jì)未來五年內(nèi)能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的應(yīng)納稅所得額。

1.彌補(bǔ)2007年虧損,抵減遞延所得稅資產(chǎn)

借:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用100萬(125-25)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減100萬

注:2011年600萬元的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)2007年的虧損余額400萬元(600-100-100)后,還剩余200萬元(600-400)的應(yīng)納稅所得額。

至此2007年的虧損全部彌補(bǔ),并且也享受完稅法規(guī)定的彌虧期。

2.由于2012年預(yù)計(jì)未來能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的應(yīng)納稅所得額,所以應(yīng)確認(rèn)2009年虧損形成的遞延所得稅資產(chǎn)

借:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減37.5萬(150萬元×25%)

貸:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用37.5萬

2012年彌補(bǔ)完2007年的虧損后,剩余的200萬元應(yīng)納稅所得額可以彌補(bǔ)2009年150萬元的虧損。借:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用37.5萬

貸:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減37.5萬

注:2011年剩余的200萬元的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)2009年150萬元的虧損后,還剩余50萬元的應(yīng)納稅所得額,可以用來彌補(bǔ)2010年的虧損。

3.計(jì)算2010年虧損應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)

借:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減75萬(300萬元×25%)

貸:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用75萬

彌補(bǔ)2010年的虧損,抵減部分遞延所得稅資產(chǎn)

借:所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用12.5萬(50萬元×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)——補(bǔ)虧抵減12.5萬

至此,2010年的虧損余額為250萬元(300-50)。

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